En los últimos ejercicios se ha discutido sobre la controversia relativa al reparto de dividendos y su impacto en la reserva de capitalización en lo que respecta a la forma de cálculo del incremento de los fondos propios regulada en el artículo 25 de la Ley 29/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Es el Tribunal Económico-Administrativo Central quien resuelve, a través de la sentencia de unificación de criterio del 24 de mayo de 2022 (recurso 660/2022), esta cuestión controvertida, planteada por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT, relativa al cálculo de la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en concepto de reserva de capitalización cuando, en el ejercicio, se haya acordado el reparto de dividendos a cuenta de los resultados que en el se vayan a obtener. 

La Ley 29/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, “LIS”) regula la reserva de capitalización como un incentivo fiscal vinculado al incremento de los fondos propios de una entidad. Dicho incentivo busca mejorar, a través de una reducción en la base imponible del impuesto, el tratamiento fiscal de las entidades que se financian con fondos propios potenciando así, la capitalización empresarial.

En este sentido y en virtud del artículo 25 de la LIS, la reserva de capitalización consiste en aplicar, siempre que se cumpla con determinados requisitos, una reducción en la base imponible del 10 por ciento del importe del incremento de los fondos propios de la entidad. Dicho incremento viene determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios existentes al cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo, y los fondos propios existentes a su inicio, sin incluir, entre otros, los resultados del ejercicio anterior. 

Llegados a este punto, procede analizar la cuestión planteada anteriormente con el objetivo de resolver la controversia relativa al cálculo de la reserva de capitalización. En concreto, conviene estudiar si, para determinar el incremento de los fondos propios, se deben tener en cuenta o no, entre los fondos propios al cierre del ejercicio, los dividendos a cuenta acordados en él. 

Pues bien, el hecho de que el artículo 25 de la LIS prescinda de los resultados del ejercicio a la hora de calcular el incremento de los fondos propios al cierre y al inicio del mismo, supone determinar el incremento de los fondos propios al final del ejercicio en virtud del destino que se le otorgue a la cuenta de resultados del ejercicio anterior. Es decir, el incremento estará constituido por la parte del beneficio del periodo inmediatamente anterior que se mantuvo sin distribuir en los fondos propios en una cuenta de capital, de reservas voluntarias, como remanente, etc. Por lo tanto, los resultados obtenidos en el propio ejercicio no afectan en la determinación del incremento de los fondos propios a efectos de la reducción, ya que la norma no pretende incentivar el incremento de fondos propios derivado del beneficio obtenido en el propio ejercicio, sino el incremento de fondos propios derivado del beneficio obtenido en el ejercicio anterior. Ello implica que el dividendo a cuenta del resultado del propio ejercicio, que no es sino un reparto anticipado de este, no debe computarse a efectos de determinar la variación de fondos propios al cierre y al inicio del ejercicio. 

A estos efectos, tanto el Tribunal Económico-Administrativo Regional como el Tribunal Económico-Administrativo Central concluyen que, conforme al artículo 25 de la LIS: “para determinar el incremento de los fondos propios no se tendrán en cuenta como fondos propios al inicio y al final del período impositivo los importes registrados en la cuenta "557. Dividendo activo a cuenta" del Plan General de Contabilidad.”

Equipo fiscal de Larrauri & Martí

Fiscal