En una reciente Sentencia, la 1751/2024, de 31 de octubre de 2024, el Tribunal Supremo ha analizado la cuestión con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciada en estos literales términos: 

"Determinar si un órgano jurisdiccional puede anular una sanción impuesta por la comisión de la infracción prevista en el artículo 170.Dos.5ª LIVA , consistente en la falta de presentación o la presentación incorrecta o incompleta de las declaraciones-liquidaciones relativas a las operaciones asimiladas a las importaciones de bienes -por el cese de las situaciones de depósito temporal del artículo 23 LIVA o la ultimación de los regímenes aduaneros y fiscales de exención comprendidos en el artículo 24 LIVA -, con fundamento en la vulneración del principio de proporcionalidad, toda vez que el artículo 171.Uno.5º LIVA cuantifica la sanción en un porcentaje fijo de la cuota dejada de consignar sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico para modular la sanción, y ello sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre este último precepto.”

En el caso objeto de autos, y con motivo de la realización de unas actuaciones de comprobación e investigación de carácter parcial del IVA de los años 2015, 2016 y 2017, en su condición de sujeto pasivo de IVA asimilado a la importación por realización de operaciones de abandono del régimen de depósito distinto del aduanero de la entidad recurrente, el 1 de septiembre de 2016 se formuló acta de conformidad. Como resultado de la comprobación se constató que la contribuyente no había presentado los modelos 380 "Autoliquidaciones IVA asimilado a importación" de los períodos comprobados. Se determinaron unas cuotas devengadas de IVA de 999.962,28 euros, 825.319,67 euros y 307.625,35 euros, respectivamente, en cada uno de los periodos comprobados. De la regularización resultó una cantidad a ingresar de 0 euros, pues las cuotas de IVA se calificaron como deducibles, al considerar que la falta de presentación del modelo 380 no se realizó con un ánimo fraudulento y de ocultación maliciosa. Por acuerdo notificado el 3 de julio de 2019 se comunicó el inicio de expediente sancionador, que culminó, por acuerdo de 26 de noviembre de 2019, con la imposición de sanciones por la comisión de la infracción tributaria grave prevista en el artículo 170.dos.5º LIVA. El importe de la multa era de 111.977,63 €, tras la aplicación de las reducciones por conformidad y por ingreso en el plazo señalado previstas en los artículos 171.Tres LIVA y 188.3 LGT.

La recurrente comienza su escrito de interposición manifestando que la infracción del principio de proporcionalidad en relación al artículo aplicado ha sido relevante y determinante para la decisión desestimatoria de la resolución recurrida en casación, toda vez que se niega capacidad al órgano judicial de anular una sanción impuesta con fundamentación en la vulneración del principio de proporcionalidad, cuando, como es el caso, el art. 171.Uno.5º LIVA cuantifica la sanción en un porcentaje fijo de la cuota devengada, correspondiente a operaciones no consignadas sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico para modular la sanción y sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre este último precepto. Afirma que eso da lugar a supuestos como el presente, que por un error de diligencia que no provoca perjuicio económico a la Hacienda Pública, se impone una sanción de 213.290,73 euros (149.303,51 euros tras la aplicación de una reducción del 30 por ciento) contraviniendo de forma palmaria el principio de proporcionalidad consagrado en el art. 178 de la LGT. En el caso enjuiciado, el perjuicio económico provocado a la Administración Tributaria fue de 0 euros y las operaciones no declaradas en el modelo 380, por el que se produce la sanción, fueron debidamente declaradas por triplicado en los modelos 303, 349 y 548 de la misma Administración Tributaria, por lo que, la propia autoridad inspectora confirmó que no existió ánimo defraudatorio ni ocultación maliciosa por parte de la recurrente En definitiva, como hechos fijados y no controvertidos, señala que no existe perjuicio económico para la Administración y no existe ánimo defraudatorio.

Indica que la posición de la sentencia de instancia es contraria a la jurisprudencia emanada del TJUE, divergente respecto a resoluciones de otros órganos judiciales, pero lo que es más importante, contraria a la reciente jurisprudencia del Supremo, que fijó doctrina sobre la misma cuestión jurídica, respecto a una sanción similar, en las STS núm. 1093/2023, de 25 de julio de 2023 (rec. cas. 5234/2021) y la STS núm. 1103/2023 de 26 de julio de 2023 (rec. cas. 8620/2021).

En esas sentencias, se fijó la siguiente doctrina: "1) Un órgano jurisdiccional, en el seno de un proceso, puede anular una sanción impuesta por la infracción - en este caso la del artículo 170.Dos. 4ª LIVA, consistente en no consignar en la autoliquidación que se debe presentar las cantidades de las que sea sujeto pasivo el destinatario de las operaciones-. Es posible tal anulación del acto sancionador y la consiguiente inaplicación de la norma legal que la determina, cuando el juez o tribunal competente aprecie en la ley sancionadora nacional una vulneración del principio de proporcionalidad que establece el Derecho de la Unión Europea, infracción que cabe estimar concurrente en el artículo 171.Uno.4º LIVA, que cuantifica la sanción en un porcentaje fijo del 10 por 100 de la cuota dejada de consignar sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico para modular la sanción, en una conducta omisiva en que no se ocasiona tal perjuicio a la Hacienda pública y es ajena a toda idea de fraude fiscal. 2) Si bien impera, como regla general, la obligación de que el juez o tribunal competente deba plantear al Tribunal de Justicia una cuestión relativa a la interpretación del Derecho de la Unión - art. 267 TFUE-, esto es, la cuestión prejudicial, si estima necesaria una decisión al respecto para poder emitir su fallo, la propia doctrina del TJUE excepciona de tal deber los casos en que el reenvío resulta innecesario, como aquí sucede, pues hay acto aclarado, netamente, en las sentencias de 26 de abril de 2017 (Farkas, C-564/2015) y de 15 de abril de 2021 (Grupa Warzywna, C-935/19), aplicables al caso debatido, en las que se dan pautas relevantes para apreciar que la sanción es aquí disconforme con el principio de proporcionalidad. 3) No es tampoco necesario plantear cuestión de inconstitucionalidad, en asuntos de naturaleza similar al aquí enjuiciado: bien cuando el Tribunal sentenciador no aprecie dudas de que la norma con rango de Ley aplicable al caso y de cuya validez dependa el fallo pueda ser contraria a la Constitución, como en este caso son los arts. 170 y 171 de la Ley del IVA, en los apartados aplicados - art. 35 LOTC-; bien cuando, aun apreciándolas, considere al mismo tiempo que la norma con rango de ley aplicable al asunto pudiera, además, ser contraria al Derecho de la Unión Europea, en cuyo caso, atendido el reiterado criterio del Tribunal Constitucional -a raíz, justamente, de cuestiones de inconstitucionalidad suscitadas por esta Sala y que fueron inadmitidas-, lo procedente es plantear primero la cuestión prejudicial -o inaplicar la norma tomando en consideración la doctrina emanada de la reciente Sentencia del Tribunal de Justicia (Gran Sala) de 6 de octubre de 2021, asunto C-561/19, Consorzio Italian Management, contiene como doctrina, en su fallo, la siguiente, inspirada en Cilfit y otros, asunto C-283/81- que consagran y refuerzan el principio del acto claro o del acto aclarado".

Por lo anterior, y habida cuenta de la coincidencia de los razonamientos, expresados en la sentencia de 25 de julio de 2023 referida, el Supremo estima que procede su aplicación al actual recurso de casación, puesto que las diferencias apuntadas por la Abogacía del Estado entre los preceptos controvertidos en aquel asunto y en el presente no tienen entidad como para conducir a la corrección de criterio jurisprudencial expresado, de ahí que, por lo que se refiere ya, específicamente, al presente, recurso fijemos la siguiente doctrina: “Un órgano jurisdiccional puede anular una sanción impuesta por la comisión de la infracción prevista en el artículo 170.Dos.5ª LIVA, consistente en la falta de presentación o la presentación incorrecta o incompleta de las declaraciones- liquidaciones relativas a las operaciones asimiladas a las importaciones de bienes -por el cese de las situaciones de depósito temporal del artículo 23 LIVA o la ultimación de los regímenes aduaneros y fiscales de exención comprendidos en el artículo 24 LIVA-, con fundamento en la vulneración del principio de proporcionalidad, toda vez que el artículo 171.Uno.5º LIVA cuantifica la sanción en un porcentaje fijo de la cuota dejada de consignar sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico para modular la sanción, sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre este último precepto.”
 

David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados

Fiscal