En una reciente consulta, la V1887-22, de 9 de agosto de 2022, la Dirección General de Tributos (DGT) ha analizado la cuestión planteada por un contribuyente que va a adquirir un vehículo a otra sociedad que no soportó IVA en su adquisición y se pregunta si dicha entrega estaría sujeta y no exenta de IVA.

En primer lugar, de la información aportada y de acuerdo con la escasa información suministrada en el escrito de consulta, la DGT parte de la premisa de que la sociedad consultante está sopesando la posibilidad de adquirir un vehículo a una sociedad limitada, no revendedora, por el cual, en el momento de su adquisición, esta última no soportó ninguna cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido dado que fue adquirido a un particular y, por tanto, su transmisión no quedó sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En segundo lugar y en lo que respecta a la posibilidad de aplicar a dicha entrega la exención del artículo 20. Uno. 25º, aplicable a las entregas de bienes utilizados por el transmitente por las cuales no se hubiera podido total o parcialmente deducir el IVA soportado en su adquisición, La DGT empieza su análisis citando su contestación vinculante de 2 de diciembre de 2020, consulta número V3490-20, 

Así, en dicha consulta se diferencia en dos casos:

1) Que el vehículo adquirido por la entidad transmitente no se hubiese considerado afecto a su actividad ni formasen parte de su patrimonio empresarial. En este caso su posterior entrega mediante contraprestación no se encontraría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido quedando sujeta a la modalidad de “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

2) Que el vehículo transmitido se encontrase afecto a una actividad empresarial o bien formase parte del patrimonio empresarial del transmitente, como parece desprenderse del escrito de consulta, su ulterior entrega estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, no resultando aplicable ningún supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7 de la Ley 37/1992.

En este segundo caso es, en consecuencia, donde cabría analizar si pudiera ser de aplicación la exención técnica regulada en el artículo 20. Uno.25º de la Ley 37/1992 de acuerdo con el cual estarán exentas del Impuesto “las entregas de bienes cuya adquisición, afectación o importación o la de sus elementos componentes hubiera determinado la exclusión total del derecho a deducir en favor del transmitente en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.”.

A este respecto, y de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE, dicha exención, que tiene por objeto evitar la doble imposición, se aplica solo a las entregas de bienes por cuya previa adquisición se haya soportado el Impuesto sobre el Valor Añadido, el cual no pudo deducirse en virtud de una exclusión del derecho a deducir. Sin embargo, no se aplicaría a las entregas de bienes que fueron previamente adquiridos sin repercusión del Impuesto por proceder de particulares que no actuaban como empresarios o profesionales, tal y como ocurre en el caso analizado.

Asimismo, la DGT rechaza que pudiera ser de aplicación el supuesto de no sujeción del autoconsumo, porque la jurisprudencia del TJUE excluye de la aplicación de la sujeción del autoconsumo de bienes aquellos supuestos en los que la previa adquisición del bien se realizó al margen del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin sujeción alguna al Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que no resulta necesario gravar su transmisión a título gratuito para garantizar la neutralidad del Impuesto. En otro caso se produciría una doble imposición sobre el bien en cuestión.

En consecuencia, la DGT concluye que, si la sociedad mercantil afectó en alguna medida el vehículo a la realización de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto su transmisión estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo la entidad transmitente repercutir el Impuesto al tipo general del 21 por ciento.

Finalmente, la DGT matiza que, en relación con la base imponible de la entrega del vehículo que va a efectuar la sociedad mercantil a la constante, la afectación a un patrimonio empresarial o profesional de un vehículo automóvil en el porcentaje inferior al 100% debe manifestarse en todos sus extremos y no sólo en relación con la limitación inicial del derecho a la deducción. Por consiguiente, si el vehículo consultado hubiera estado afecto al patrimonio empresarial de la sociedad mercantil que lo transmite, por ejemplo, en un cincuenta por ciento, la base imponible del Impuesto en su entrega debe computarse, asimismo, en el cincuenta por ciento de la total contraprestación pactada con la consultante, dado que la transmisión del otro cincuenta por ciento se corresponde con la entrega de la parte de dicho activo no afecta al referido patrimonio que debe quedar no sujeta al Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 4.dos.b) de la Ley 37/1992.
 

David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados

Fiscal