En una reciente Resolución, la 00/03319/2022, de 21 de octubre de 2024, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha unificado criterio al respecto, dentro de un procedimiento inspector, de cuáles son las consecuencias de la ausencia en el expediente administrativo de documentación que acredite la concurrencia de alguna de las causas previstas normativamente que permiten la práctica de liquidaciones provisionales.

A este respecto, el TEAC comienza su argumentación indicando que, en el régimen jurídico de la liquidación tributaria, no se desarrollan explícitamente las consecuencias de la falta de justificación del carácter provisional o definitivo de la misma. Pese a que la Ley General Tributaria distingue claramente entre ambos tipos de liquidación, lo cierto es que esta dicotomía debe ubicarse en un contexto muy concreto: los procedimientos inspectores de alcance general. En el resto de los supuestos, las liquidaciones serán en todo caso provisionales. Así se desprende de la lectura del art. 190.1 RGAT.

Sin embargo, dentro del procedimiento inspector de alcance general, las liquidaciones son naturalmente definitivas, siendo necesaria la concurrencia de las circunstancias previstas en el art. 101.4 LGT desarrollado por los apartados 2, 3 y 4 del art. 190 RGAT para poder calificar la liquidación como provisional. Por tanto, es correcto afirmar que, en este contexto específico, las liquidaciones provisionales tienen una naturaleza excepcional. Ello es debido a que el carácter provisional de las liquidaciones tiene, frente a las liquidaciones definitivas, un efecto desfavorable para obligado tributario, en la medida en que la liquidación provisional permite que posteriormente se vuelva a comprobar la obligación tributaria, sin perjuicio de los efectos preclusivos que la normativa confiere a las liquidaciones provisionales. De este modo, la posibilidad de dictar una liquidación provisional en un procedimiento inspector de alcance general únicamente se encuentra justificada en la medida en que concurran y se acrediten las circunstancias previstas en los citados preceptos. 

Siendo excepcionales los casos en que puede dictarse en el seno de un procedimiento inspector una liquidación provisional, cabe concluir que las liquidaciones definitivas se configuran como un beneficio para el contribuyente, quien experimenta un notable incremento de la seguridad jurídica en lo que se refiere a la imposibilidad de volver a comprobar dicha obligación tributaria. 

Por otro lado, continua el TEAC señalando que, aunque la LGT no regula explícitamente las consecuencias de la falta de acreditación del carácter provisional de la liquidación, sí lo hace respecto del alcance de las actuaciones inspectoras, al señalar el art. 178.2 RGAT:

“Las actuaciones del procedimiento de inspección tendrán carácter general, salvo que se indique otra cosa en la comunicación de inicio del procedimiento inspector o en el acuerdo al que se refiere el apartado 5 de este artículo que deberá ser comunicado.”

Sentado lo anterior, finalmente el TEAC destaca que sobre la cuestión controvertida se ha pronunciado el Tribunal Supremo en numerosas sentencias, que constituyen jurisprudencia ex artículo 1.6 del Código Civil, se pone de manifiesto que, constatada la indebida calificación administrativa de la liquidación como provisional, la misma no debe anularse sino calificarse como definitiva.

Consecuentemente, el TEAC unifica criterio estableciendo que la ausencia en el expediente administrativo de documentación que acredite la concurrencia de alguna de las causas previstas normativamente que permiten la práctica de liquidaciones provisionales, no supone la anulación de la liquidación provisional sino la calificación de tal liquidación como definitiva.
 

David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados

Fiscal